Czy sprzedaż udziału w nieruchomości obejmującej grunty rolne wiąże się ze zwolnieniem w PIT? Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną fiskusa. Ten bowiem spierał się z podatniczką o zakres zwolnienia przy zbyciu udziału w gruncie rolnym.
We wniosku o interpretację kobieta wyjaśniła, że w listopadzie 2015 r. nabyła 1/4 udziału w nieruchomości rolnej. Następnie zawarła warunkową umowę sprzedaży tej nieruchomości. Kobieta podkreśliła, że nabywcy prowadzili już gospodarstwo rolne, a zakupione działki do niego włączono. W związku z tym zapytała, czy przychody ze sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej można objąć zwolnieniem przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT. Sama uważała, że tak, ponieważ grunty nie utraciły w związku ze sprzedażą charakteru rolnego. Nabycie zaś miało na celu prowadzenie gospodarstwa. Fiskus odmówił jednak prawa do zwolnienia. Urzędnicy podkreślali, że dotyczy ono dochodu uzyskanego jedynie ze zbycia całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Dlatego prawa, które nie mieszczą się w tym obszarze, np. udziały we własności, nie wiążą się ze zwolnieniem.
Sprzedaż udziału w nieruchomości a ocena sądu
Podatniczka nie zgadzała się z taką wykładnią przepisów i zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. W postępowaniu rozstrzygnięto na jej korzyść. W ocenie sądu literalna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT, wykluczająca zastosowanie zwolnienia do sprzedaży udziału w nieruchomości, jest nieprawidłowa. Prowadzi bowiem do nielogicznego wniosku, że nawet jednoczesna sprzedaż udziałów przez wszystkich współwłaścicieli jednemu nabywcy nie jest zwolniona z opodatkowania (przy spełnieniu pozostałych warunków), bo przecież każdy współwłaściciel sprzedawałby tylko udział. Ostatecznie stanowisko korzystne dla podatniczki potwierdził NSA. Zwrócił co prawda uwagę na niejednolite orzecznictwo NSA, skład orzekający w spornej sprawie opowiedział się jednak za wykładnią dopuszczającą zwolnienie. W ocenie sądu nie sposób dopatrzyć się powodu, który nakazywałby tak zasadnicze zróżnicowanie konsekwencji prawnych (zwolnienie bądź jego brak). W zależności od tego, czy przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości, czy też przy istnieniu współwłasności po stronie zbywców lub nabywców — przedmiotem tym są udziały we współwłasności.
Szczegółowy przebieg sprawy
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawczyni wskazała, że nabyła od A. ¼ udziału w nieruchomości rolnej, w tym samym dniu wnioskodawczyni zawarła warunkową umowę sprzedaży opisanej nieruchomości rolnej. Do zawarcia umowy sprzedaży z nabywcami doszło w dniu 22 grudnia 2015 r. Wnioskodawczyni podkreśliła, że nabywcy prowadzili już gospodarstwo rolne, a opisane wyżej działki włączono do niego.
W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, wnioskodawczyni zadała następujące pytanie: czy uzyskane przychody ze sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej objęte są zwolnieniem przedmiotowym z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (dalej: u.p.d.o.f.)? Zdaniem kobiety, przychód uzyskany z tego tytułu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Mowa o sytuacji, gdy grunty te nie utraciły w związku ze sprzedażą charakteru rolnego z uwagi na nabycie w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego.
Sprzedaż udziału w nieruchomości wymaga uważności
Minister Finansów w interpretacji indywidualnej uznał, że jej stanowisko jest nieprawidłowe. Przyjmują bowiem, że skoro ustawodawca posłużył się precyzyjnym określeniem: „całości lub części nieruchomości”, zamiast szerszym znaczeniowo terminem „nieruchomości”, to prawa nie mieszczące się w podanym zakresie — w tym wypadku udziału we własności — nie wiążą się ze zwolnieniem. Zwolnienie przysługuje zatem tylko przy sprzedaży całości lub części nieruchomości, nie zaś przy sprzedaży udziału w niej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła błędną wykładnię prawa materialnego i jego niewłaściwe zastosowanie. Chodziło o uznanie, że sprzedaż udziału w nieruchomości obejmującej grunty rolne nie jest objęta zwolnieniem podmiotowym.
W ocenie WSA, literalna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. jest nieprawidłowa. Wyklucza ona zastosowanie wynikającego z tego przepisu zwolnienia od podatku w odniesieniu do sprzedaży udziału w nieruchomości, która prowadzi do wniosku, że nawet jednoczesna sprzedaż udziałów przez wszystkich współwłaścicieli jednemu nabywcy nie jest zwolniona od opodatkowania (przy spełnieniu innych warunków z powyższego przepisu). Każdy bowiem współwłaściciel sprzedawałby tylko udział. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł Minister Finansów.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego też podlega oddaleniu. Sąd uznał, że nie sposób dopatrzyć się jakiegokolwiek uzasadnienia aksjologicznego, które nakazywałoby tak zasadnicze zróżnicowanie konsekwencji prawnych (zwolnienie od opodatkowania bądź jego brak). W zależności od tego, czy przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości, czy też przy istnieniu współwłasności po stronie zbywców lub nabywców, przedmiotem tym są udziały we współwłasności nieruchomości.
Wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r., sygnatura akt: II FSK 469/17
